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18.06.2014 - tributi

CONVERSIONE IN LEGGE DEL C.D. DECRETO CASA (D.L. 47/2014) – ANALISI DELLE NOVITA’ FISCALI

(Legge 23 maggio 2014, n.80, di conversione, con modificazioni, del Decreto Legge 28 marzo 2014, n. 47)

“Bonus mobili”, indipendentemente dall’importo delle spese per gli interventi di ristrutturazione, applicabile anche agli acquisti posti in essere a partire dal 6 giugno 2013 e riconoscimento della “cedolare secca” al 10%, anche per le locazioni, a canone concordato, di immobili siti in comuni in stato di emergenza per calamità naturali.
Queste le principali novità, introdotte nella fase di conversione in legge del DL 47/2014, di interesse per il settore delle costruzioni, oltre alla conferma delle misure volte a ridurre il disagio abitativo, mediante il sostegno all’affitto a canone concordato e lo sviluppo dell’edilizia residenziale sociale.
I principi e le misure in esso contenuti debbono valutarsi positivamente anche se, per garantire un effetto propulsivo al mercato delle locazioni le stesse dovrebbero essere estese anche al “libero mercato”, ad esempio riconoscendo la “cedolare secca” anche in caso di locazione da impresa.

1. Cedolare secca – Sostegno all’affitto a “canone concordato” (art. 9)

L’art. 9 del DL 47/2014, convertito, con modificazioni, nella legge 80/2014 prevede, per il quadriennio 2014-2017, la riduzione (dal 15%) al 10% dell’aliquota della “cedolare secca” applicata sugli affitti a canone concordato[1].
In fase di conversione in legge del Provvedimento, tale misura, è stata estesa anche ai contratti di locazione relativi ad immobili situati nei comuni per i quali è stato dichiarato lo stato di emergenza per calamità naturali, nei 5 anni precedenti alla data di entrata in vigore della legge di conversione (ossia 28 maggio 2014).
Sotto tale profilo, si evidenzia che la generale formulazione della disposizione potrebbe consentire l’applicabilità dell’aliquota ridotta al 10% (anziché al 22%) anche ai contratti di locazione diversi da quelli a canone concordato[2]. In merito, si è in attesa dei necessari chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate.
Inoltre, viene confermata, a regime, la possibilità di optare per la “cedolare secca” anche ai privati (persone fisiche) che locano abitazioni a cooperative o a enti senza scopo di lucro, purché questi sublochino, a loro volta, le medesime abitazioni a studenti universitari «e date a disposizione dei Comuni»[3], con rinuncia all’aggiornamento del canone di locazione o assegnazione[4].
La riduzione dell’aliquota della “cedolare secca” sicuramente produrrà una maggiore convenienza fiscale delle locazioni “a canone concordato” ed effetti positivi sull’emersione del “nero” nel mercato degli affitti.
A tal riguardo, l’ANCE nel corso dell’iter del Provvedimento ha evidenziato la necessità di estendere tale regime anche alle locazioni di abitazioni effettuate da imprese, anche “a canone libero”.
Tra l’altro, l’estensione della “cedolare secca” anche alle locazioni fatte da privati a favore di cooperative (soggetti IRES) che subaffittano a studenti universitari rappresenta un primo passo verso un ampliamento dell’ambito applicativo di tale agevolazione, a cui l’ANCE ritiene si debba pervenire.

2. Sviluppo dell’edilizia residenziale sociale (artt. 6-8)

La legge 80/2014 conferma:
– gli incentivi fiscali per favorire la locazione di alloggi sociali, con il riconoscimento di una detassazione dei canoni percepiti dalle imprese locatrici ed una detrazione a favore dell’inquilino, variabile in funzione del reddito complessivo;
– il trattamento fiscale del riscatto dell’alloggio sociale, in caso di utilizzo della formula contrattuale del cd. “rent to buy”, che prevede la possibilità di riscatto (ossia l’acquisto dell’immobile), a favore dell’inquilino, trascorso un periodo minimo dalla stipula del contratto di locazione.

2.1 Detassazione IRPEF/IRES ed IRAP dei canoni (art. 6)

A favore dell’impresa che concede in locazione alloggi sociali, viene prevista la detassazione IRPEF/IRES e IRAP, in misura pari al 40%, del reddito derivante dai canoni di locazione dei medesimi alloggi.
In particolare, l’art. 6 del DL 47/2014, convertito, con modificazioni, nella legge 80/2014 riconosce tale beneficio a favore delle imprese che locano alloggi sociali, come definiti dal D.M. 22 aprile 2008[5], di nuova costruzione, ovvero oggetto di interventi di recupero (ivi compresa la manutenzione straordinaria).
A tal riguardo, l’agevolazione è riconosciuta sino all’eventuale riscatto dell’alloggio da parte del conduttore e, comunque, per un massimo di 10 anni dal termine dei lavori di costruzione o recupero.
L’efficacia di tale misura è subordinata all’approvazione della Commissione Europea[6].

2.2 Detrazione IRPEF a favore dell’inquilino (art. 7)

A favore del conduttore che adibisce l’alloggio sociale a propria “abitazione principale” [7] l’art.7 del DL 47/2014, convertito nella legge 80/2014, prevede una detrazione IRPEF commisurata al reddito complessivo imponibile.
In particolare, per il triennio 2014-2016, gli inquilini di alloggi sociali hanno diritto ad una detrazione IRPEF pari a:
– 900 euro, per redditi inferiori a 15.493,71 euro,
– 450 euro, per redditi compresi tra 15.493,71 e 30.987,41 euro.
Al riguardo, nell’ipotesi in cui l’IRPEF dovuta per il periodo d’imposta nel quale si fruisce della detrazione sia “incapiente”, ovvero di importo inferiore alla detrazione spettante, viene riconosciuto un credito d’imposta di ammontare pari alla quota di detrazione non fruita.
In pratica, viene ammessa la possibilità di riportare in avanti, ossia nei periodi d’imposta successivi, la parte di detrazione in eccesso non utilizzata[8].
Anche alla luce delle nuove disposizioni, resta comunque ferma la disciplina, relativa alle detrazioni IRPEF per i canoni di locazione, prevista dall’art. 16 D.P.R. 917/1986 – TUIR.
In particolare, con riferimento ai contratti di locazione a canone concordato[9], relativi a unità immobiliari adibite ad abitazione principale, è riconosciuta una detrazione IRPEF[10] commisurata al reddito complessivo.
A tal riguardo, da una prima lettura della nuova disposizione contenuta del DL 47/2014, non è chiaro come questa si affianchi all’attuale sistema di detrazioni già previsto per le locazioni a canone concordato, e se le due forme di agevolazione siano, o meno, cumulabili tra loro.

2.3 Riscatto dell’alloggio – Regime  fiscale (art. 8)

In fase di conversione, è stato modificato l’art.8, co.1, del DL 47/2014, che contiene la disciplina relativa alle modalità ed ai termini per effettuare il riscatto dell’alloggio sociale.
In particolare, la nuova formulazione prevede che, nelle convenzioni[11] disciplinanti le modalità di locazione degli alloggi sociali e le relative condizioni economiche, possa essere prevista la clausola di riscatto dell’alloggio.
In sostanza, la disposizione attribuisce all’impresa, già in fase di stipula della convenzione[12], la facoltà di “scegliere” se aderire, o meno al nuovo regime, ossia prevedere la possibilità per il conduttore di riscattare l’alloggio.
Il nuovo dettato normativo risulta, pertanto, positivo per le imprese, tenuto conto che, nel precedente testo della norma, la facoltà di riscatto era attribuita in modo esclusivo al conduttore, senza l’esercizio di nessun potere decisionale in capo all’impresa.
Nell’ipotesi in cui la convenzione lo preveda, l’esercizio del diritto di riscatto è consentito:
– dopo almeno 7 anni dall’inizio della locazione;
– da parte dei conduttori che non siano già proprietari di un’altra abitazione adeguata alle esigenze del nucleo familiare;
– a condizione che l’immobile non sia rivenduto entro 5 anni dal riscatto.
Ferma restando la possibilità di modificare le convenzioni già esistenti, con riferimento alla decorrenza della nuova disposizione, il nuovo regime si applica ai contratti di locazione stipulati successivamente alla data di entrata in vigore del “Decreto Casa” (29 marzo 2014).
Sotto il profilo del regime fiscale relativo ai programmi di locazione/acquisto di “alloggi sociali”, anche attraverso la formula del “rent to buy”, viene confermato:
■ a favore dell’impresa:
• durante la locazione, la detassazione IRPEF/IRES e IRAP dei canoni di locazione di alloggi sociali: si applicano, in tal caso,le disposizioni dell’art.6 del DL 47/2014[13], per cui i canoni di locazione non concorrono, nella misura del 40%, alla formazione del reddito d’impresa ai fini IRPEF/IRES e IRAP.
A tal fine, per “canoni di locazione” s’intendono tutte le somme percepite dall’impresa sia in “conto affitto”, che in “conto prezzo” di acquisto futuro dell’alloggio,
• al riscatto, la tassazione IRPEF/IRES e IRAP dei corrispettivi di vendita degli alloggi, con scomputo delle imposte già pagate sugli acconti: le imposte sul reddito e l’IRAP da applicare sul corrispettivo di vendita dell’alloggio sociale vanno pagate solo al momento del riscatto e, per evitare fenomeni di doppia imposizione, all’impresa viene riconosciuto un credito d’imposta pari alle imposte già pagate sulle somme percepite in “conto prezzo” durante il periodo di locazione.
Con Decreto del Ministro delle Infrastrutture e dei Trasporti verranno definite le modalità di determinazione e fruizione del credito d’imposta, nonché le clausole standard dei contratti, le tempistiche e gli altri aspetti rilevanti del rapporto contrattuale.
Nel Provvedimento non vengono disciplinate le modalità di applicazione dell’IVA e la tempistica di fatturazione dei canoni, acconti e corrispettivo di riscatto. Per tali aspetti si ritengono valide le precisazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate nella risposta del 13 febbraio 2014 all’istanza di consulenza giuridica presentata dall’Ordine dei Dottori Commercialisti di Monza[.
Infatti, anche per le operazioni previste dal Provvedimento in esame, il conduttore ha la facoltà di riscattare l’alloggio (e non un obbligo), non configurandosi quindi una “locazione con patto di futura vendita vincolante per entrambe le parti”, che imporrebbe la fatturazione e l’assoggettamento ad IVA immediatamente alla conclusione del contratto di locazione.
Pertanto, ai fini IVA, durante il periodo di locazione, l’impresa fatturerà i canoni d’uso e gli eventuali acconti di prezzo percepiti e, al momento del riscatto, il corrispettivo di vendita dell’alloggio (al netto degli acconti già assoggettati ad IVA);
■ a favore del conduttore(che adibisce l’alloggio a propria abitazione principale): la facoltà di riscattare l’alloggio sociale, trascorso un periodo minimo di 7 anni dalla stipula delcontrattodi locazione,e la possibilità di imputare i corrispettivi in parte in “conto prezzo” (per l’acquisto futuro dell’alloggio) e in parte in conto affitto.
Inoltre, alla luce delle suddette modifiche, viene stabilito il divieto per il conduttore:
– di riscattare l’immobile qualora sia proprietario di un’altra abitazione, adeguata alle esigenze del nucleo familiare;
– di rivendere l’alloggio entro 5 anni dall’esercizio del riscatto.
Resta ferma, comunque, per il conduttore la detrazione IRPEF sui canoni di locazione, commisurata al reddito complessivo imponibile, prevista dall’art.7 del medesimo DL.
Tale misura introduce un regime fiscale di favore per operazioni di “rent to buy”, limitandolo tuttavia agli alloggi cd. “sociali”, mentre, come ANCE, si auspica un’estensione del medesimo regime a tutte le locazioni con opzione di riscatto dopo un determinato periodo di anni.
Sotto il profilo generale, si osserva che lo stesso trattamento fiscale, ad avviso dell’ANCE, dovrebbe essere riconosciuto alle “locazioni con patto di futura vendita” o alle “vendite con riserva di proprietà” (ove c’è un obbligo che vincola entrambe le parti, impresa ed inquilino, al trasferimento della proprietà dell’immobile), che garantiscono una maggiore tutela per le imprese rispetto ad eventuali inadempimenti degli inquilini.

3. “Bonus mobili” – Novità (art.7)

L’art.7, co.2-bis e 2-ter, introdotti in fase di conversione in legge del “Decreto casa”, intervengono sulla disciplina della detrazione IRPEF del 50%, nel limite massimo di 10.000 euro,per l’acquisto di mobili ed elettrodomestici ad alto rendimento energetico, diretti ad arredare le abitazioni ristrutturate (cd. “bonus mobili”).
In particolare, è stata eliminata la disposizione contenuta nella legge di Stabilità 2014[14], in base alla quale le spese per l’acquisto dei mobili non potevano essere superiori all’importo delle spese sostenute per l’esecuzione degli interventi di recupero sull’abitazione.
In sostanza, il beneficio è riconosciuto indipendentemente dall’ammontare della spesa sostenuta per gli interventi di ristrutturazione, con effetto già a partire dal 6 giugno 2013[15].

Note:

[1] Ai sensi dell’art. 3, comma 2, del D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23 (cd. “Federalismo fiscale”).
[2] A tal riguardo, si osserva che il co.2-bis dell’art.9 si riferisce espressamente ai “contratti di locazione”, senza ulteriori indicazioni circa la loro natura (a canone concordato, o meno), mentre il richiamo al co.1, potrebbe interpretarsi come esclusivo riferimento alla misura dell’aliquota ridotta.
[3] L’inciso sulla “messa a disposizione dei Comuni”, con formulazione incerta, non consente un’interpretazione univoca circa la reale portata dell’applicabilità della norma.
[4]Cfr. “Decreto casa” DL 47/2014.
[5] Il D.M. 22 aprile 2008 definisce, come alloggio sociale, l’unità immobiliare adibita ad uso residenziale in locazione permanente, che svolge la funzione di ridurre il disagio abitativo, nei confronti di coloro che non sono in grado di accedere alla locazione di alloggi nel libero mercato. Rientrano, tra questi, anche gli alloggi realizzati, o recuperati, da operatori pubblici o privati, con il ricorso a contributi o agevolazioni pubbliche, destinati alla locazione temporanea per almeno 8 anni ed anche alla proprietà.
[6] Ai sensi dell’art. 108, par. 3, del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea.
[7] Per “abitazione principale” si intende l’unità immobiliare nella quale il contribuente ed i suoi familiari dimorano abitualmente (cfr. art.15, co.1, lett.b, del D.P.R. 917/1986 – TUIR).
[8]Cfr. l’art.16, co.1-sexies del D.P.R. 917/1986 – TUIR e il D.M. 11 febbraio 2008.
[9] Ai sensi degli artt.2, co.3 e 4 co.2 e 3, della legge 431/1998.
[10] In tale ipotesi, il co. 1 dell’art. 16 del TUIR, prevede che la detrazione sia riconosciuta in misura complessivamente pari a :
a) 495,80 euro se il reddito complessivo non supera 15.493,71 euro;
b) 247,90 euro se il reddito complessivo supera 15.493,71 euro, ma non 30.987,41 euro.
[11] Si tratta delle convenzioni stabilite dalla normativa vigente (ad es., ai sensi dell’art.18 del D.P.R. 380/2001) e stipulate tra gli Enti locali e gli operatori economici.
[12] E’ proprio in tale fase che l’impresa può decidere “contrattualmente” se destinare i propri immobili esclusivamente alla locazione, oppure all’eventuale riscatto, in conformità con la nuova disciplina dello stesso art.8.
[13] Resta fermo che l’agevolazione è subordinata all’autorizzazione della Commissione europea.
[14] Art.1, co.139, della legge 147/2013. Tale disposizione modificava l’art.16, co.2, del DL 63/2013, convertito, con modificazioni, nella legge 90/2013.
[15] Tale data si riferisce all’entrata in vigore del DL 63/2013, che ha introdotto il “bonus mobili”.

 


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